Налоги и право | Статьи
6 мин.
Технический момент: почему письмо ФНС может запутать бизнес

Технический момент: почему письмо ФНС может запутать бизнес

03.04.2021 Налоговая политика

Федеральная налоговая служба выпустила письмо о практике применения статьи 54.1 НК РФ, которое бизнес ждал с осени 2020 года. Документ, с одной стороны, оставил возможность для налоговой реконструкции, на которой настаивал бизнес, а с другой — не дал однозначного ответа на вопросы предпринимателей о том, как им определить «техническую» компанию и фактического исполнителя сделки. Между тем, это ключевые факторы, напрямую влияющие на позицию налоговых органов и судов в делах о незаконной налоговой выгоде.

По состоянию на начало марта суды рассмотрели 1013 дел с применением ст. 54.1 (получение необоснованно налоговой выгоды), требования налогоплательщиков были удовлетворены в полном объеме в 75 случаях, частично — в 140. При этом правоприменительная практика отличается разнообразием и малым количеством глубоко мотивированных судебных решений. Поэтому бизнес и экспертное сообщество ждали, что письмо ФНС № БВ-4-7/3060@ расставит все точки над «i» относительно применения одной из наиболее «конфликтных» статей Налогового кодекса.

Станислав Денисенко

Директор департамента налогового и юридического консультирования КПМГ в России и СНГ

Однако этого, к сожалению, не произошло. Безусловно, вызывает уважение готовность налоговой службы отказаться от старых догм, устанавливать более справедливые алгоритмы для компаний. Например, письмо признает преемственность подходов к применению ст. 54.1 с предшествующей практикой по необоснованной налоговой выгоде, наличие ущерба бюджету как условие применения этой статьи, возможность налоговой реконструкции. Вернулось понятие должной осмотрительности как условия освобождения от налоговых претензий. Всё это, конечно, шаги навстречу бизнесу.

Вместе с тем письмо не ответило на ряд ключевых вопросов, имеющих критическое значение для применения ст. 54.1.

Например, документ поясняет: если налогоплательщик не знал и не должен был знать о том, что его контрагент — «техническая» компания, и о том, что фактическим исполнителем услуг по договору является третье лицо, налоговые претензии не могут быть предъявлены. Именно к этому стремится каждый налогоплательщик, ведь налоговая реконструкция не является альтернативой. Ее возможность на практике крайне ограничена и зависит от оценки налоговиками субъективного поведения налогоплательщика (умысел, неосторожность) и возможности документального установления фактического исполнителя и уплаченных им налогов.

Поэтому особое значение для бизнеса, стремящегося избежать налоговых претензий, имеет возможность четкого ответа на два ключевых вопроса:

  • Как отличить «техническую» компанию от «не технической»?
  • Кто понимается под фактическим исполнителем сделки?

Дело «техники»

К сожалению, один неопределенный термин раскрывается через другие, столь же размытые. Что такое «реальные функции» или «реальная экономическая деятельность»? Да и возможно ли по этим признакам отличить компанию (с учетом ограниченных возможностей бизнеса по сравнению с ФНС), которая при проверке будет восприниматься налоговиками как «техническая», от компании, в отношении которой бизнес может быть спокоен?

Стремление налогоплательщиков соответствовать ожиданиям ФНС на деле пока ограничивается отсутствием четких ориентиров того, как можно на практике избежать сделок с компанией, которую через несколько лет налоговый орган, обладающий не доступными налогоплательщику ресурсами и полномочиями (Налог-3, АСК НДС-2, реестр граждан, таможенные, банковские данные, запросы, допросы, экспертизы, и т.д.), может объявить «технической».

Фактический исполнитель сделки

Здесь ситуация еще более драматична. Требование ст. 54.1 о необходимости исполнения обязательства по сделке стороной договора либо иным лицом, которому обязательство передано по договору или закону, выглядит крайне неопределенным с юридической точки зрения. Остается загадкой, почему это положение до сих пор не получило широкого обсуждения в бизнес-сообществе и на уровне правоприменителей.

Между тем, вопросов много. При каких условиях налоговый орган сделает вывод о том, что обязательство по сделке исполнено ненадлежащим лицом (п. 5 письма)? Идет ли речь о юридическом исполнении или фактическом? Что понимается под фактическим исполнением конкретным юридическим лицом?

Едва ли на практике можно с уверенностью сказать, что фактическим исполнителем было то или это юридическое лицо. В качестве примера можно привести дело компании «Центррегионуголь» — решенного, кстати, ВС РФ в пользу бизнеса. Поставка угля осуществлялась с угольного разреза (производитель) по железной дороге напрямую конечному покупателю, который был клиентом «Центррегионуголь». Промежуточные перепродавцы, включая саму компанию, последовательно перепродавали сырье, не являясь его производителями, не обладая складской и транспортной инфраструктурой.

Кто в этом случае будет для конечного покупателя фактическим исполнителем сделки:

  • Продавец по договору («Центррегионуголь»)?
  • Угольный разрез (производитель и грузоотправитель угля)?
  • Собственник вагонов, в которых уголь был доставлен?
  • Оператор железнодорожной инфраструктуры, с использованием путей и локомотивов которой уголь оказался в распоряжении покупателя?

При этом критерий фактического исполнителя определяет налоговую судьбу сделки. Согласно письму ФНС, документы, полученные от ненадлежащего исполнителя, не могут учитываться для налоговых целей. Реально ли бизнесу проследить корректность непрерывной договорной структуры по всей товаропроводящей цепочке, оценивая при этом каждое звено, чтобы оно не оказалось лицом, которое в силу своей «номинальности» не могло перевести обязательство на следующее звено, несло по счетам соответствующие расходы и т.д.?

Таким образом, обозначив ориентиры должного поведения, когда последствия налоговых нарушений третьих лиц не будут возлагаться на налогоплательщиков, письмо не предоставило налогоплательщикам практического инструментария для соответствия заявленным ориентирам.

Впрочем, не будем слишком строги к письму. Это лишь первый шаг на пути к налогоплательщику, но его значение в решении проблемы ст. 54.1 очень велико. Как отметил замглавы ФНС Виктор Бациев, ФНС понимает, что письмо должно выдержать проверку практикой и будет развиваться дальше, в нем возможны изменения и дополнения. Важно, что ФНС стремится к цивилизованному налоговому администрированию и диалогу с налогоплательщиками. Поэтому то, как будет дальше решаться проблема ст. 54.1, зависит в том числе от налогоплательщиков.

Статья изначально была написана для журнала Forbes и опубликована по ссылке.

«Ожидание стабильности — тоже стабильность»

Колонка Михаила Орлова, руководителя департамента налогового и юридического консультирования
КПМГ в СНГ 

«Абсурдных историй по налогу на имущество становится все меньше»

Интервью со Светланой Бондарчук, заместителем руководителя ФНС РФ

«Россия — страна с непредсказуемым налоговым прошлым»

Интервью с Александром Шохиным, президентом РСПП

Станислав Денисенко

Директор департамента налогового и юридического консультирования КПМГ в России и СНГ

Станислав является директором департамента налогового и юридического консультирования Северо-Западного регионального центра КПМГ. Юридический опыт работы Станислава составляет около 25 лет.

Станислав обладает большим мультидисциплинарным опытом консультирования в различных областях права, включая налоговое, таможенное, валютное, гражданское, трудовое. Под руководством Станислава реализован был широкий круг проектов, включая оценки налоговых, валютных, гражданских, таможенных рисков бизнеса, структурирование устойчивых хозяйственных моделей, операций для снижения рисков бизнеса, реструктуризации бизнеса, комплексное сопровождение сделок, представление интересов клиентов в судах и др. Станислав имеет значительный и успешный опыт представления интересов клиентов КПМГ при разрешении широкого круга налоговых споров на досудебных и судебных стадиях, в том числе в высших судах.





Подписаться на рассылку
Зарегистрируйтесь, если хотите получать наши материалы
  • Эксперт: Станислав Денисенко

поделиться:

Вам может быть интересно
Ожидание стабильности — тоже стабильность
Михаил Орлов о том, почему очередные масштабные изменения в налоговой системе не решают проблемы бизнеса
Фискальные границы: почему введение цифрового налога неизбежно
Светлана Скрипник о налогообложении транснациональных цифровых корпораций
Энергия настоящего: что происходит с «зеленой» энергетикой прямо сейчас и почему это важно
Читайте в нашем обзоре